Международный секретариат G-Global г.Нур-Султан, ул.Темирказык, 65, офис 116 тел.: 7(7172) 278903

ШОЛПАНБАЕВА К.Ж. ДОМОЛАТОВ Е.Б. КАИПОВА Г.С.

Восточно-Казахстанский государственный университет им. С.Аманжолова

г. Усть-Каменогорск, Республика Казахстан

КОНСОЛИДАЦИЯ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗАРУБЕЖНЫХ КОМПАНИЙ ПО ЗАРУБЕЖНОЙ ДЕЯТЕЛЬНГСТИ

Консолидация финансовой отчетности зарубежной компании  по зарубежной деятельности осуществляется в рамках МСФО №21 «Учет операций с иностранной валютой». Работа с МСФО №21 «Учет операций с иностранной валютой» начинается с определения функциональной валюты. Функциональная валюта (или валюта измерения, или валюта оценки, или оценочная валюта) - валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность.[1] При выборе функциональной валюты учитывается следующее: а) валюта, которая оказывает основное влияние на цену продаж товаров и услуг; б) валюта, в которой выражаются продажные цены товаров и услуг и производятся расчеты по сделкам; в) валюта страны, конкурентные силы и конкурентные правила которой в ос­новном определяют формирование цен на товары или услуги, производимые и оказываемые организацией; г) валюта, оказывающая основное влияние на трудовые, материальные и другие затраты, связанные с поставкой товаров или услуг; д) валюта, в которой выражаются и погашаются такие затраты; е) валюта, в которой выражаются средства, генерируемые в процессе финансовой деятельности, т.е. эмиссии долговых и долевых инструментов; ж) валюта, в которой организация обычно оставляет у себя поступления от операционной деятельности. Для зарубежной деятельности, которую осуществляет организация через свои иностранные филиалы, дочерние, ассоциированные или совместные предприятия, учитывается следующее: з) осуществляется ли такая зарубежная деятельность, как продолжение деятельности отчитывающейся организации, а не деятельность организации, которой предоставлена определенная автономность. После выбора функциональной валюты она не может быть изменена, за исключением случаев, когда существенно изменяются операции, события или условия функционирования фирмы. Поэтому фирме следует внимательно отнестись к выбору своей функциональной валюты. Если функциональной валютой является валюта гиперинфляционной экономики, то финансовая отчётность подлежит пересчёту в соответствии с МСФО 29 «Финансовая отчётность в условиях гиперинфляции». Организация не может избежать такого пересчёта, выбрав в качестве функциональной валюты другую, твёрдую валюту, за исключением валюты, которая определена в соответствии с МСФО 21 (например, валюту материнской компании).[1]

Важным моментом в МСФО 21 для целей дальнейшей переоценки статей баланса, выраженных в иностранной валюте, является разделение всех балансовых статей на денежные (монетарные) и неденежные (немонетарные). К первым относятся статьи денежных средств и расчётов, ко вторым - все остальные. Т.е. под денежными статьями понимаются: денежные средства в иностранной валюте; активы и обязательства, которые будут получены или погашены путем выплаты фиксированной суммы в иностранной валюте. Например, дебиторская и кредиторская задолженность, кредиты полученные и выданные и т.д. При составлении баланса денежные статьи, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по курсу на отчетную дату. Не денежные статьи не подлежат переоценке и отражаются в балансе по курсу на дату совершения операции (покупки активов, получения взноса в уставный капитал и т.п.). Не денежные статьи, которые отражаются в учете по справедливой стоимости в иностранной валюте, должны приводиться в отчетности по курсу на дату определения этой стоимости. К таким статьям, в частности, могут относиться финансовые инструменты и основные средства. Статьи, отличные от денежных, считаются не денежными. [2]К ним относятся: основные средства, ТМЗ, авансы выданные и предоплаченные расходы, НМА и т.д. Сальдо денежных статей баланса пересчитывается по конечному курсу, действующему на дату составления финансовой отчетности. Не денежные статьи должны оцениваться в финансовой отчетности по курсу на дату их фактического приобретения. Статьи обязательств по зарплате, налогам, денежным дивидендам и т.д., требующие выплат денежными средствами, являются монетарными. Статьи запасов, основных средств, акционерного капитала, деловой репутации, расходов будущих периодов и предоплат являются немонетарными. При подготовке финансовой отчётности фирма может выбрать любую валюту в качестве валюты представления отчётности. Именно в эту валюту (или валюты) пересчитывается финансовая отчётность отчитывающейся организации, её дочерних, ассоциированных компаний и совместных предприятий, филиалов и отделений.

При первоначальном признании в функциональной валюте операция, деноминированная в иностранной валюте, учитывается по текущему курсу на дату операции. На последующие отчётные даты:-монетарные статьи пересчитываются по курсу на отчётную дату;-немонетарные статьи, учтённые по исторической стоимости, пересчиты­ваются по курсу на дату операции; - немонетарные статьи, учтённые по справедливой стоимости, пересчиты­ваются по курсу на дату определения справедливой стоимости. Монетарные статьи баланса пересчитываются по курсу на дату отчётности, а немонетарные статьи пересчитываются по историческому курсу, т.е. либо курсу на дату признания элемента финансовой отчётности, либо курсу на дату его последней переоценки. При формировании отчётности некоторые МСФО (например,  МСФО №2 «Запасы» или МСФО №36 «Обесценение активов») требует применения правила наименьшей оценки.[1] При расчёте этого показателя для балансовой или первоначальной стоимости актива используется курс на дату их определения (исторический курс), а для возможной чистой стоимости реализации или определения возмещаемой суммы актива - курс на дату определения этих величин (например, на дату отчётности). Использование разных курсов при таком расчёте может приводить к убыткам от обесценения в иностранной валюте и их отсутствию  в функциональной валюте. Или, наоборот, в валюте измерения будет признан убыток от обесценения, а в иностранной валюте его не будет.

Курсовые разницы принято делить на реализованные и нереализованные. Если кредиторская задолженность будет погашена до окончания отчётного периода, то возникает реализованная курсовая разница. Например, фирма погасила кредиторскую задолженность 24.12.2008 при курсе 124 тг./1 $: Если же кредиторская задолженность не будет погашена до окончания отчётного периода, то возникает нереализованная курсовая разница, связанная с переоценкой статьи «Кредиторская задолженность».

Согласно МСФО №21если переоценка статьи отражается в капитале, то и курсовая разница по такой статье отражается в капитале. Это относится, например, к основным средствам, учитываемым по МСФО№16 «Основные средства». Если переоценка статьи отражается в отчёте о прибылях и убытках, то и курсовая разница от такой переоценки также отражается в отчёте о прибылях и убытках.[3] Такой подход надо применять и к переоценке инвестиционной недвижимости. Курсовая разница, возникающая по денежной статье, которая, по существу, является частью чистых инвестиций, отчитывающейся организации должна признаваться в отчёте о прибылях и убытках в отдельной финансовой отчетности отчитывающейся организации или в отдельной финансовой отчетности зарубежной деятельности соответственно. А в консолидированной финансовой отчетности, где зарубежная деятельность учитывается как дочерняя организация, такая курсовая разница должна учитываться как отдельный компонент собственного капитала и признаваться в отчете о прибылях и убытках только при продаже данных чистых инвестиций. При пересчете операций и остатков, выраженных в иностранной валюте, возникает так называемая курсовая разница. Курсовые разницы обычно признаются как статьи прибылей и убытков. Курсовые разницы по инвестициям предприятия в зарубежную деятельность учитываются в составе капитала предприятия до момента продажи этих инвестиций. Курсовые разницы, возникающие в результате переоценки денежных статей на отчетную дату или дату проведения расчетов, отражаются в отчете о прибылях и убытках. Когда расчеты по денежным активам и обязательствам произведены в том же отчетном периоде, в котором они возникли, вся сумма курсовых разниц признается в данном отчетном периоде. В противном случае в отчетном периоде признается только сумма курсовых разниц, возникающих в результате переоценки денежных статей на отчетную дату.  Однако, если такая денежная статья деноминирована в валюте, отличной от функциональной валюты отчитывающейся организации или зарубежной деятельности, то курсовые разницы, возникающие при пересчёте денежной статьи в функциональную валюту, не переклассифицируются в отдельный компонент капитала консолидированной отчётности (т.е. они по-прежнему признаются в отчёте о прибылях и убытках, а не в балансе).[4]

Фирма может вести учёт в валюте, отличной от её функциональной валюты. В этом случае на дату отчётности все статьи должны быть пересчитаны в функциональную валюту в соответствии с требованиями МСФО №21: - денежные статьи пересчитываются по закрывающему (конечному) курсу; - неденежные статьи - по историческому (на момент приобретения); - переоцененные неденежные статьи пересчитываются по курсу на дату их переоценки; - статьи прибылей и убытков - по курсу на дату операции, который может быть аппроксимирован средним курсом за период (например, за месяц или неделю); - статьи акционерного капитала пересчитываются по курсу на дату приобретения; - курсовые разницы от пересчета валютных статей признаются в статьях прибылей и убытков или непосредственно в капитале. Однако если функциональная валюта зарубежной деятельности и валюта отчетности совпадают, то, естественно, никакого пересчета показателей, связанных с этой деятельностью, не производится. Переход на другую функциональную валюту осуществляется на перспективной основе, при этом ретроспективный пересчёт отчётности за прошлые периоды производить не следует. Однако другие изменения в формировании финансовой отчётности должны учитываться в соответствии с МСФО №8 «Учётная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».[5]

Таким образом в соответствии с МСФО 21 фирма может представлять отчётность в любой валюте. Если в состав отчитывающейся организации входят фирмы, использующие разные функциональные валюты, то они должны пересчитать свои отчёты в отчётность представления, единую для всей организации. В самом начале  приведён пример фирмы, работающей в разных регионах с разной валютой (гривны, рубли, лари и т.д.) и представляющей отчётность в тенге (долларах или евро). В этом случае подготовленная в функциональной валюте отчётность каждого подразделения переводится в валюту представления фирмы следующим образом: - активы и обязательства, включая данные сравнительных периодов, пересчитываются по закрывающему курсу (курсу на дату отчётности); - доходы и расходы пересчитываются по курсу на дату операции (или по аппроксимированному курсу); -  все возникшие в результате пересчёта курсовые разницы (они называются трансляционными поправками или общими курсовыми разницами) учитываются в составе капитала. Включение данных по зарубежной деятельности в сводную отчетность производится по тем же правилам консолидации (сведения), которые установлены для дочерних компаний, функционирующих в той же стране, что и материнская компания: исключаются результаты внутригрупповых операций, взаимные инвестиции и иные внутригрупповые активы и обязательства.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

  1. Анциферова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. Учебник / И.В. Анциферова И.В. – Дашков И.К. 2013 год, - 556 с.

2 Дмитриева И.М. Бухгалтерский учет с основами МСФО: Учебник / И.М. Дмитриева. – Люберцы: Юрайт, 2016 год. – 323 с.

  1. Керимов В.Э. Бухгалтерский учет: Учебник для бакалавров / В.Э. Керимов. – Дашков И.К. 2015 год. – 584 с.
  2. https://pro1c/kz//articles/mezhdunarodnye-standarty-finansovoy-otchetnosti/>

Партнеры G Global